二、分配与财税理论、财税法制

（一）分配：财税理论核心领域

通过对分配理论发展脉络的梳理，我们可以发现，随着分配理论的发展，对于财税制度和收入分配之间的密切关联，越来越多的学者给予了关注和探讨。特别是福利国家勃兴以后，财政税收越来越频繁地成为国家介入经济社会问题的工具，人们对于财政税收制度在收入分配领域中的价值有了更多、更新、更全面的认识。

在财政思想史上，穆勒比较早地深入探讨过财政税收对公平分配的作用问题。穆勒在斯密税收四原则的基础上，详细阐述了税收公平原则，此时，财税再分配功能这个概念虽然尚未出现，但已经部分地包含在穆勒的税收公平原则之中了。在当时，欧洲已经有一些人开始建议征收累进财产税，以缓和财富分配的不均。对此，穆勒指出，千万不能使税收成为惩罚勤劳致富者并救济懒惰浪费者的工具，因此，累进税的范围最好限定在遗产税方面。[108]穆勒的税收公平原则理论直接推动了后来的财税再分配理论的发展。

在吸收前人理论成果的基础之上，德国新历史学派的代表人物阿道夫·瓦格纳第一次比较系统地阐述了税收调节收入分配的理论。瓦格纳将税收原则归纳为四大项九小点，其中一项为“社会正义原则”，根据该原则，税收制度应当承担起公平分配国民收入的任务。他从税收对价论的角度提出，税收可以在满足财政需要的同时，矫正国民收入分配，或者即便不考虑财政需要，也可以调节个人收入分配。[109]

新古典学派的创始人阿尔弗雷德·马歇尔认为，收入的多寡影响个人的性格发展、身体健康和文化水平，也影响社会的安全稳定[110]，而他的边际效用递减理论[111]则往往被用来支持向富人征收累进税的主张。他更是明确指出：“富人对社会福利的热心，可以大大有助于收税人尽量利用富人的资金来为穷人谋福利，并可以消除贫困之害。”[112]

福利经济学鼻祖庇古经典著作《福利经济学》中指出：“只要提高穷人从国民收入中的分配比例——假设它不导致国民收入的紧缩，也不损害其变易性——它通常将增进经济福利”，而边际效益递减律支持实施收入再分配，即“富人从收入中获得的满足感，相当大的比例来自于他们相对的而非绝对的收入总量，因此，如果所有富人的收入因转移到穷人而同时减少时，他们的满足感并不会被破坏。”[113]庇古的福利经济学理论常常被用来支持实施财税再分配，依据其理论，只要能增进总体福利，征收累进所得税、遗产和赠与税，对低收入者实施税收减免和财政补助，就都符合经济效率要求，都可以被接受。

凯恩斯也支持通过财政税收手段进行收入再分配，并且认为这种措施不会影响经济效率，甚至在一定条件下还有助于促进消费，提高经济增长速度。从19世纪末开始，英国等国家通过引入所得税和遗产税等直接税，努力缩小贫富差距，凯恩斯对此表示支持。[114]

诺贝尔经济学奖得主詹姆斯·米德则建议：“通过再分配型财政措施——对所有富人征税，对所有穷人补贴——直接解决不平等问题，这样，运气和社会结构关系就往往是偶然的因素。”[115]他支持累进税制度，不过，他认为，对收入征税不利于私人储蓄，因此，应当采用对消费支出课征累进税的方法来代替对收入课征累进税；与此同时，还要采用财富累进税，“财富累进税加上消费累进税是一种最佳的税收体制”[116]。

马丁·布朗芬布伦纳系统梳理了有助于实现分配公平的财政税收制度和其他制度，在他看来，累进税制应当是最为温和可取的分配制度。他按照分配方式的激进程度对一些重要的分配制度进行了汇总归纳，主要有七种，按照激进程度的递进排列是：（a）累进税制（progressive taxation）、（b）累退支出（regressive expenditure）、（c）集体谈判（collective bargaining）、（d）工资和价格扶持（包括最低工资法）、（e）多重定价和配给机制、（f）流动社会化、（g）财产充公（confiscation of wealth）。[117]可见，越到后面强制性程度越高，对私有财产权的干预力度越大，而税收制度是激进程度最低的再分配方式，其次，累退支出、工资和价格扶持等措施都涉及财税制度，也是比较好的再分配工具。

现代财政学之父马斯格雷夫认为，由于人们有公共产品的需求，以及市场经济客观上存在分配不公和市场失灵的问题，当代财政税收制度才得以存续和发展；也正是基于此，财税制度应当深入调节商品生产和收入分配，财税制度的职能相应地拓展为配置职能、分配职能和稳定职能三项内容。[118]由此，亚当·斯密式的“小财政”就被马斯格雷夫扩展为“大财政”，而且，自此以后，几乎所有的财税理论文献都接受了财税制度具有分配功能这一观点。毋庸置疑，马斯格雷夫开创性地将财政功能明确地区分为三个方面，这在财政学思想史上具有重要的里程碑意义。

由上可见，收入分配是财税理论中极为重要的问题，对收入的财税再分配是财税理论中的核心领域。众多学者的研究表明，财税制度具有明显的再分配功能，通过财税制度实施再分配，有助于实现分配公平。这就进一步印证了本书的中心论点，即财税法是促进与保障收入公平分配的关键性制度之一。

（二）分配：财税法制经脉之一

所谓经脉，在医学上原指纵贯全身，沟通上下内外的主干通路。法律制度作为一个系统，同样要有自己的经脉。找准财税法的经脉，有助于更好地提纲挈领，在整体上认识财税法和财税法学；把握财税法的经脉，有助于发现财税法制度建设或法学研究发展的深层路径，从而有助于对症下药，更好地促进财税法（学）的健康发展。

纵观财税法的发展历程，至少有三条路径值得关注：第一条路径，即分配关系的调整，或简称分配的路径，它直接关涉利益的归属，与财税法调整目标攸关，由此可以发现改革的最初动因、制度安排的侧重，以及财税法制度变迁的动力。[119]第二条路径，就是与上述利益分配相关的政策，透过这些政策的变迁，可以发现财税政策对于改革开放、法治建设和法学研究的重要价值。第三条路径，就是将上述财税政策法律化的路径，或称法制的路径。经由上述路径不难发现：随着改革的发展、分配关系的调整、财税政策的变化，法律和法制也在随之发生相应的变化，财税法正是在此过程中应运而生并不断发展壮大。

上述三条路径，即分配—政策—法制的路径，是暗明相继、关联贯通、由里及表的，实际上也是财税法学的三条至为重要的经脉。这三条经脉，贯穿于财税法和财税法学的产生发展过程，同时，也是财税法制度建设和法学研究不可或缺的重要内容。把握上述三条经脉的脉动，就能更好地把握财税法制度和法学研究的问题与出路。

与马斯格雷夫所说的财政税收具有分配功能相一致的是，财税法通常被认为是典型的“分配法”。无论是国家的财政分配，抑或国民的收入分配，无论是国家机关之间的财政权力分割，等等，都是财税法的制度建设和法学研究所要关注的重要问题。因此，分配的视角对于财税法研究是非常重要的。

国家的财政分配是与国家的经济、社会职能等公共职能紧密相关的，其核心是提供公共物品。因此，国家的财政分配与个体利益分配相关，但又有所不同，它体现的是社会公益性。由于国家的财政分配源于企业和个人等主体的个体收益，因而个体利益与国家利益、社会公益有时也会存在冲突，从而形成个体营利性与社会公益性的矛盾，并可能进一步演变成效率与公平的矛盾[120]，这就需要有相关财税法律制度予以解决。个体利益分配和国家财政分配，作为基本动因和直接动因，会进一步推进财税法向纵深发展。在财税法领域，关注个体利益分配与国家财政分配的关系，秉持制度正义，兼顾效率与公平，历来是影响财税法发展路径的重要问题。

此外，在个体利益分配和国家财政分配的发展过程中，还发生了各类主体“从重产品分配向重权利分配”的转变，这与经济结构、经济体制、法律制度的变化都直接相关。

在计划经济时期，产品是短缺的（科尔奈称之为“短缺经济”）[121]，因而会有统购统销、凭票供应等制度安排。那时，人们最重视的是物资或产品的分配。而在商品经济时期，由于物资或产品变成了可流通的商品，无需再按国家计划去分配或配给，政府也不能任意平调，而是必须尊重不同主体的独立利益以及作为其法律表现的相关权利。如何界定、保护产权，如何保障各类主体的各类权利的有效行使，逐渐成为人们关注的重要问题。事实上，权利的界定过程，也是权利和利益的分配过程，因而实际上仍是一个分配问题。可见，从计划经济发展到商品经济乃至市场经济，既是我国改革开放的过程，也是人们从“重产品分配到重权利分配”的过程，因而，从分配的视角有助于更好地分析财税法的发展历程。

中国改革开放的实践表明：生产关系特别是分配关系的变化，推动了经济体制的变化，并进而带来了法律的变化，使现代财税法制应运而生并不断发展；与此同时，财税法的思想、理念、观点、理论，也随之发生着或快或慢的变化。在此过程中，无论是经济、社会、政治等方面的发展，还是法律体系、法学理论的发展，都深刻地影响着财税法的制度建设和法学研究。可见，财税法领域的制度变迁、思想变迁和理论变迁，受到了多种因素的综合影响，但分配无疑是重要的影响因素之一，它是贯通财税法的制度建设和法学研究的一条重要经脉。