第一节 中国税制改革及主要税种简介

始于1978年的改革开放，造就了中国经济长期高速增长的“奇迹”。中国财政税收体制作为经济体制配套改革的重要组成部分，也经历了30多年的艰辛。随着中国社会、经济形势的变化与发展，中国税制与税收政策的改革与调整大体上经历了三个阶段。

一、中国税制改革的三个阶段

（一）由计划经济向商品经济过渡的税制改革

自1950年1月《关于统一全国税政的决定》和《全国税政实施要则》公布之时，在清理旧税制的基础上，经过1950年、1958年、1973年三次大规模的税制改革，适应计划经济体制的要求，中国税制逐步精简为工商税和工商所得税，企业按计划生产，利润上交国家。1950～1978年，全国税收收入总额仅为5000多亿元，税收的作用微乎其微。1978～1993年，适应经济体制改革的需要，为解决个人、企业和国家的利益分配问题，纠正轻视税收工作、扭曲税收作用的错误思想，中央政府从理论、组织、税制等各方面做了大量工作。1980年中国第一部《个人所得税法》实施，税收调节收入分配的作用显现；1980～1981年出台《中外合资经营企业所得税法》《外国企业所得税法》，涉外税收制度初步建立；1983～1985年全面实施国营企业“利改税”和工商税制改革，多税种、多环节的复合税制的雏形形成；1991年《中外合资企业所得税法》与《外国企业所得税法》合并为《外商投资企业和外国企业所得税法》。至此，由计划经济向商品经济过渡的中国税制改革迈出了市场化制度创新的第一步，初步形成了一套内外有别、城乡不同，以货物和劳务税、所得税为主体，财产税和其他税种相配合的新的税制体系，税收职能得到全面加强，税收收入逐渐成为国家财政收入的主要形式（刘佐， 2013）。1993年全国税收收入达4255.3亿元，是1978年的8.2倍。但是，以“利润包干”为特征的财权下放，以及原有税收体制中的“基数比例法”操作，使中央与地方财政收入再分配局势陷入讨价还价的博弈困境，中央政府财政收入占GDP的比重急剧下滑，由1978年的31%下降到1992年的14%，中央财政收入与地方财政收入的比由1984年的40.5∶59.5下降为1993年的22.02∶77.98。中央财政收入比重的不断下降，极大地削弱了中央政府对宏观经济运行的调控能力，中央财政透支，分税制改革呼之欲出。

（二）面向市场经济的分税制改革

1993年，为解决当时严重的通货膨胀、财政拮据和偏低的税收征收率等问题（高培勇，2006c），中国政府明确提出了“提高财政收入占GDP的比重”的战略，并于1994年进行了分税制财政体制改革。全面改革货物和劳务税制，实行以增值税为主体，消费税、营业税并行，内外统一的货物和劳务税制；整合对国营、集体和私营企业征收的多种企业所得税，实行统一的企业所得税；合并对外国人征收的个人所得税、对中国人征收的个人收入调节税和城乡个体工商业户所得税为统一的个人所得税；大幅度调整其他税收（刘佐，2013）。进一步地，1995年又对政府间财政转移支付制度进行改革，逐步建立了较为规范的政府间财政转移支付体系，加之2002年的所得税收入分享改革，基本上建立起了适应社会主义市场经济要求的中国财政税收体制框架。税制分布的基本格局是：在生产和流通领域实行生产型增值税；在生产环节有选择地征收消费税；对流通业以外的第三产业征收营业税；对以盈利为目的的经济组织征收所得税；对公民各项收入征收个人所得税。此后18年间，中国税收收入年均增长率均保持在17.8%上，如图3-1、图3-2和图3-3所示，税制渐进规范简化，税收收入结构逐步优化，财政收入快速增长，不管是地方财政收入增长还是中央财政收入增长，都既是改革开放的红利，又是财政税收制度安排的结果。

基于中国国情的财政分税体制的成功转型，为中央政府解决其所面临的13亿人口的重大民生问题、教育问题、健康与卫生问题、社保问题、住房问题等公共服务问题提供了条件，强化公共服务均等化制度建设与财政扶持成为可能。

（三）逐渐融入国际化的税制改革与优化

从财政包干到分税制，从WTO谈判到关税承诺，几十年风雨兼程，中国分税制运行在发挥了一系列正面效应的同时，也逐渐显露和累积了诸多问题，税制矛盾凸显，例如，国、地税两套征管机构的税源和运行成本矛盾堆积，2003年的2500亿元出口退税款的拖欠，内、外资企业所得税税负不公，个人所得税方面对“富人不纳税”的质疑。新一轮税制改革的序幕渐次拉开。2004年政府实行减征或免征农业税的惠农政策， 2006年起全面取消农业税，《中华人民共和国农业税条例》（以下简称《农业税条例》）废止。与此同时，个人所得税起征点开始调整，从之前的800元提高到2006年的1600元，2008年3月的2000元，以及2011年9月的3500元。2004年增值税由“生产型”向“消费型”转型的试点工作在东北地区展开，并于2009年1月起在全国各地区、所有行业推行。2006～2011年，国务院先后修改完善了关于车船税、城镇土地使用税、耕地占用税、房产税和资源税等的财产税制。2008年起实施的《企业所得税法》及其实施条例实现了统一的关于内、外资企业的税收政策，建立并优化了以“产业优惠为主、区域优惠为辅”的税收优惠体系，为各类市场主体公平竞争创造了一个比较宽松的财税环境，内外资企业站上了同一起跑线。

进一步地，2012年“营业税改征增值税”试点在交通运输业、部分现代服务业展开，并逐步推广到全国10余个地区，取得了显著效果。2013年减税规模超过1400亿元左右，减轻了企业负担，增强了企业活力。试点经验与理论研究表明，“营改增”税制的优化，可减少营业税重复征收等的不合理影响，完善和延伸第二、三产业增值税抵扣链条，有利于市场细化和分工协作，促进第二、三产业融合发展，更有利于建立货物和劳务领域的增值税出口退税制度，改善中国的出口税收环境。本着“简化税率，规范政策，清理优惠，增强增值税中性”的原则，增值税制度改革正逐步深化。

中国税制改革正向“简税制、宽税基、低税率、严征管”的规范化、国际化趋势发展。但也应看到，随着市场经济的全球化发展，中国税制改革仍面临巨大挑战。一是针对“营改增”试点范围的扩大还需要深入研究。二是流转税与所得税比例失调的局面一直没有得到改观。三是消费税征收范围过小，调节力度不足。如表3-1所示，从2005～2013年的数据来看，流转税所占份额虽有下降趋势，但在中国现行税收体制中，流转税收入无疑依然占据着中国税收收入的半壁江山。消费税收入占税收总收入的比重虽有所上升，但仍远低于世界多数国家消费税所占的比重。四是采用分项计征模式的个人所得税的税率和费用扣除方法不尽合理，导致所得类税收中个人所得税所占比重过低，2000年以来该比重在5.24%～7.28%徘徊，这与世界多数国家逐步减少企业所得税、增加个人所得税的格局不相适应，不利于发挥税收的收入调节功能。五是资源税税负过轻，环境税、物业税等对经济可持续发展和调节社会收入分配意义重大的税种缺乏。六是社会保障未实行费改税，对筹集社会保障收入有一定的负面影响。七是地方税税收体系建设滞后，缺少主体税种，不利于地方政府强化支出责任和履行职能。

展望未来，诸如“营改增”税制完善、消费税征收范围和税负调整、个人所得税征收管理创新、资源税和房地产税收制度改革以及社会保险税开征等重大税收制度的改革业已启动，建立健全公共财政体制、强化地方政府公共服务均等化制度建设，将成为今后一段时期内国家制度创新的重要任务，科学的中央财政转移支付制度建设对测算税收收入能力的需求很迫切。

二、中国现行税制主要税种简介

中国现行税制体系中共有18个税种。按其性质和作用大致可分为流转税类、所得税类、资源税类、特定目的税类、财产税类、行为税类和农业税类七大类别。按其征税对象大致可分为货物和劳务税、所得税、财产税和其他税收四个类别。本节仅给出中国现行税收体制中的主要税种的简介，详细内容可参见刘佐（2013）。

（一）货物和劳务税类

货物和劳务税类主要包括增值税、消费税、车辆购置税、营业税和关税五个税种，是针对生产、流通和服务领域中纳税人的销售收入（数量）、营业收入和进出口货物的价格（数量）征收的。

增值税是对销售货物、提供劳务过程中增加的价值和进口货物的价值征收的，设有“货物出口、农业产品、粮食复制品、食用植物油、自来水、暖气热气热水和冷气、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品、图书报刊音像制品和电子出版物、饲料、化肥、农药、农业机械、农用塑料薄膜、食用盐、二甲醚、原油、其他货物、加工修理和修配劳务”22个税目，以0%、13%和17%的三档税率，按一般纳税人、小规模纳税人和进口货物三种计税方法实行定率征收。由国家税务局负责征收管理（进口环节的增值税由海关代为征收管理），为中央政府与地方政府共享。

消费税是对“烟、酒和酒精、化妆品、贵重首饰和珠宝玉石、鞭炮烟火、成品油、汽车轮胎、摩托车、小汽车、高尔夫球和球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子、实木地板”14个规定的消费品征收的，分别采用比例税率、固定税额标准和复合税率，按从价计征、从量计征的方式和自产自用、委托加工、进口应税消费品的类别计征或核定应纳税额，由国家税务局负责征收管理（进口环节的消费税由海关代为征收管理），收入归中央政府所有。

车辆购置税是对购置的车辆征收的一种税收，征税范围包括汽车、摩托车、电车、挂车和农用运输车，依据规定，应税车辆的计税价格按10%的税率进行征收。由国家税务局负责征收管理，所得收入归中央政府所有，用于交通事业建设。

营业税是对“交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业、转让无形资产、销售不动产”九个规定的营利事业和经营行为征收的，按纳税人的营业额，采用3%、5%～20%的比例税率计算应纳税额，分别由国家税务局和地方税务局负责征收管理，所得收入由中央政府与地方政府共享。

关税是对进出国境或关境的货物、物品征收的，由海关总署负责征收管理。《中华人民共和国进出口税则》和《中华人民共和国进境物品进口税税率表》规定了关税的税目、税号和税率，海关总署按照相关规定，采用从价计税、从量计税和国家规定的其他方法，依据进出口货物的价格、数量和适用税率、税额标准，对进出口货物征收关税，所得收入归中央政府所有。

（二）所得税类

所得税类主要包括企业所得税、个人所得税和具有所得税性质的土地增值税三个税种，是在收入分配环节按照企业取得的利润或个人取得的收入征收的。

企业所得税是对企业的所得征收的，遵循权责发生制原则和实质重于形式原则，按照相应的计税方法、税收抵免规则和适用税率，计算企业应纳税所得额和企业所得税，由国家税务局和地方税务局负责征收管理，所得收入由中央政府与地方政府共享。

个人所得税是对个人的“工资、薪金所得，个体工商户的生产、经营所得，对企事业单位的承包经营、承租经营所得，劳务报酬所得，稿酬所得，特许权使用费所得，利息、股息和红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得，国务院财政部门确定的其他所得”11项个人所得征收的，对相应项目采用超额累进税率或比例税率的计税方法，选择适用税率计算个人应纳税额，由国家税务局和地方税务局负责征收管理，所得收入由中央政府与地方政府共享。

土地增值税是对转让房地产取得的增值额征收的，依据纳税人转让房地产取得的收入减除规定扣除项目金额后的余额，采用30%～60%的4级超率累进税率，计算或核定土地增值税，由地方税务局负责征收管理（西藏自治区由国家税务局负责），所得收入归地方政府所有。

（三）财产税类

财产税类主要包括房产税、城镇土地使用税、耕地占用税、契税、资源税、车船税和船舶吨税七个税种，是针对纳税人拥有和使用的财产（包括拥有的房产、使用的城镇土地、占用的耕地、被转移的土地和房屋权属、自然资源、车辆、船舶等）征收的。

房产税是对中国境内的城市、县城、建制镇和工矿区的房产征收的。主要包括两种情形：一是以房产原值一次性减除10%～30%后的余值，按1.2%的适用税率计算房产税；二是对出租房产的租金收入，按12%的适用税率计算房产税，由地方税务局负责征收管理，所得收入归地方政府所有。

城镇土地使用税是对中国境内的城市、县城、建制镇和工矿区范围内使用的城镇土地资源征收的，依据纳税人实际占用的土地面积，考虑大城市、中等城市、小城市、县域、建制镇和工矿区所在地区的经济发展状况，实行0.6元～30元的等级幅度税额标准计算应缴税额，由地方税务局负责征收管理，所得收入归地方政府所有。

耕地占用税是对中国境内的用于建房和从事其他非农业建设占用的耕地资源征收的，依据纳税人实际占用的耕地面积，考虑不同地区的人均耕地面积和经济发展状况，实行5元～50元的有地区差别的幅度税额标准计算应缴税额，由地方税务局负责征收管理，所得收入归地方政府所有。

契税是对中国境内转移土地、房屋权属征收的，不同地区采用3%至5%的幅度比例税率计算应缴税额，由地方税务局负责征收管理，所得收入归地方政府所有。

资源税是对中国领域和管辖海域内开采生产的“原油、天然气、煤炭、其他非金属矿原矿、黑色金属矿原矿、有色金属矿原矿、盐”七类自然资源征收的，实行5%～10%和0.3元～60元的等级幅度税率和税额标准，从价计征和从量计征应缴税额，由国家税务局和地方税务局负责征收管理，所得收入由中央政府与地方政府共享。

车船税是对中国境内的“乘用车、商用车、挂车、其他车辆、摩托车、船舶”六类车辆和船舶征收的，依据应纳税车辆的数量或整备质量、应纳税船舶的净吨位或游艇长度，按照适用税额标准计算应纳税额，由地方税务局负责征收管理，所得收入归地方政府所有。

船舶吨税是对自中国境外港口进入中国境内港口的船舶征收的，根据船舶的净吨位分“不超过2000净吨的、超过2000净吨至10000净吨的、超过10000净吨至50000净吨的、超过50000净吨的”四个税目，按优惠税额标准和普通税额标准从量计征应纳税额，由海关总署负责征收管理，所得收入归中央政府所有。

（四）其他税收类

其他税收类主要包括印花税、城市维护建设税和烟叶税三个税种。

印花税是对中国境内的经济活动中书立、领受的“购销合同、加工承揽合同、建设工程勘察设计合同、建筑安装工程承包合同、财产租赁合同、货物运输合同、仓储保管合同、借款合同、财产保险合同、技术合同、产权转移书据、营业账簿、权利许可证照、股票交易”十四类经济凭证征收的，按0.3‰～1‰和1元、5元的税率和税额标准从价计征和从量计征应纳税额，由国家税务局和地方税务局负责征收管理，所得收入由中央政府与地方政府共享。

城市维护建设税是为了扩大和稳定城市维护建设基金的来源并加强城市维护建设而征收的，依据实际缴纳的增值税、消费税、营业税税额，按照1%、5%、7%的适用税率计算应纳税额，由国家税务局和地方税务局负责征收管理，所得收入由中央政府与地方政府共享。

烟叶税是对中国境内收购的烟叶征收的，依据收购金额按20%的税率计征，由地方税务局负责征收管理，所得收入归地方政府所有。

为了充分发挥税收的调节作用，更好地促进国家经济建设和各项事业的发展，在各种税收法律、行政法规、部门规章和规范性文件中出现的关于诸多产业和领域的税收优惠政策也是需要关注的。