第三节 成本管理会计

成本管理会计就是企业成本管理的会计，是对企业成本管理活动进行反映和监督的会计。它是运用专门的管理技术和方法，以货币为主要计量单位，对企业的生产经营过程中的资金耗费和价值补偿，进行策划、核算、控制、分析与考核的一系列价值管理行为。它是一个系统，系统是指由相互作用、相互影响、相互制约和相互依赖的若干部分合成的、具有一定结构和特定功能的有机整体。系统的本身又是它所从属的一个更大系统的组成部分。成本管理会计系统是会计系统的一个子系统，其本身又由成本策划、成本控制、成本核算、成本分析与考核四个子系统所构成，它为企业的成本管理活动提供信息支持。成本管理会计系统有其特定的目标、结构、功能、特征、组织和规范。

一、成本管理会计系统的目标

成本管理会计系统的目标是成本管理会计系统要达到的目的，也就是企业在经营管理过程中运用成本管理会计系统要达到的目的。成本管理会计的基本目标是提供成本信息、参与成本管理，但在不同的层面又可分为总体目标和具体目标两个方面：

（1）总体目标。成本管理会计的总体目标是为企业的整体经营目标服务，具体来讲，就是为企业内外部的利益相关者提供决策有用的成本信息以及通过各种经济、技术和组织手段对企业的成本进行策划、核算、控制、分析和考核，以实现取得成本竞争优势的目的。

（2）具体目标。成本管理会计系统由成本策划、成本核算、成本控制、成本分析与考核四个子系统构成，所以其具体目标也是由其成本策划、成本核算、成本控制、成本分析与考核四个子系统来分别实现的，表现为成本策划的目标、成本核算的目标、成本控制的目标和成本分析与考核的目标：①成本策划的目标是为企业未来成本战略、规划和策略的决策做定性描述、定量测算和逻辑推断；②成本核算的目标是为企业利益相关者提供对决策有用的成本信息；③成本控制的目标是在一定的成本战略、规划和策略的指导下，不断地降低成本水平和提高成本效益；④成本分析与考核的目标是对成本管理的各个环节进行动态的衡量，考核其目标完成程度，为决策者进行奖惩提供有关成本信息。

二、成本管理会计系统的结构

成本管理会计的结构即成本管理会计的内容，是指对企业的生产经营过程中的资金耗费和价值补偿，进行策划、核算、控制、分析与考核的一系列价值管理的内容。它主要包括成本策划、成本核算、成本控制、成本分析与考核四个子系统：

（1）成本策划子系统是为企业未来成本战略、规划和策略的决策做定性描述、定量测算和逻辑推断的系统，它又包括成本预测、成本决策和成本计划三个环节。

（2）成本核算子系统是运用专门的技术和方法对企业生产经营过程中实际成本的发生额进行记录和计算，并对记录和计算的结果进行会计处理，从而为企业利益相关者提供对决策有用的成本信息的系统，它包括成本计算和成本会计账务处理两个方面。

（3）成本控制子系统是在一定的成本战略、规划和策略的指导下，对企业经济活动按计划要求而进行的监督和调整，从而实现不断地降低成本水平和提高成本效益的目标的系统。

（4）成本分析与考核子系统是对企业经济活动的方案、行为过程和结果的权衡和鉴定，对成本管理的各个环节进行动态的衡量，考核其目标完成程度，为决策者进行奖惩提供有关成本信息的系统，它包括成本分析和成本考核两个环节。

上述内容及其相互关系可用图1-6表示。

图1-6 成本管理会计系统的结构

按照成本管理会计系统的结构，为了便于教学，本书具体内容如下：第一章是导论，第二、三、四、五章是成本核算，第六章是成本报表与分析，第七章是成本预测与决策，第八章是成本计划与控制，第九章是成本考核及成本审计。

三、成本管理会计系统的功能

成本管理会计的功能是指成本管理会计系统对企业经营管理环境的改造力和改造作用，是成本管理会计系统对企业经营管理环境的输入和输出函数。为管理和决策提供有用的信息和参与企业的经营管理既是成本管理会计的分目标，也是成本管理会计的基本功能。要实现成本管理会计的基本功能，成本管理会计应该具备策划、核算、控制、分析与考核和报告等具体功能。

（1）策划功能。策划是对企业未来经济活动的规划，策划的过程包括预测、决策和计划，最终以数字、文字、图表等形式将成本管理会计系统的目标落实下来，以协调各单位的工作、控制各单位的经济活动、考核各单位的工作业绩。

（2）核算功能。核算是运用专门的技术和方法对企业生产经营过程中实际成本的发生额进行记录和计算，并对记录和计算的结果进行会计处理，从而为成本管理会计系统的策划、控制、分析与考核和报告提供信息资料。

（3）控制功能。控制是对企业经济活动按计划要求而进行的监督和调整。一方面，是对计划执行过程的监督，通过监督确保经济活动按计划的要求进行，从而为完成成本管理会计系统的目标奠定基础；另一方面，是对企业采取的行动和计划本身的质量进行反馈，以确定计划阶段对未来经济活动的影响因素的预测是否充分、准确，从而为调整计划或行为方式提供依据，以确保成本管理会计系统目标的实现。

（4）分析与考核功能。考核是对企业经济活动的方案、行为过程和结果的分析和考核。它包括两个方面：一是对各责任单位的成本管理责任履行过程和结果进行分析，二是对各责任单位的成本管理责任履行过程和结果进行考核。

（5）报告功能。报告是向有关管理决策者汇报经营管理工作的实施情况和结果，目的是使有关管理决策者能够对经营管理过程进行有效的成本策划、成本控制、成本分析与考核。

四、成本管理会计系统的特征

成本管理会计系统具有目的性、集合性、相关性、整体性、动态性、适应性等特征。

（1）目的性。成本管理会计系统的目的性表现在成本管理会计系统要素的选择、联系方式及其运动方向反映企业管理当局的某种期望，服从于企业成本管理的目的。但是，由于成本管理会计系统是利用企业价值管理系统建立起来的，因而成本管理会计系统能否很好地达到目的，不完全取决于企业管理当局的期望，还必须服从有关资金的客观运动规律。

（2）集合性。集合性是成本管理会计系统最基本的特征。具体表现在两个方面：一是从构成上来看，成本管理会计系统是由成本策划、成本核算、成本控制、成本分析与考核四个既相互联系又相互区别的子系统所构成的整体；二是从功能上看，成本管理会计系统的整体功能不但取决于单个子系统的功能，更取决于各个子系统功能的集合配套状况。

（3）相关性。成本管理会计系统不是成本策划、成本核算、成本控制、成本分析与考核四个子系统的机械堆砌，而是这四个子系统的有机结合。在这四个子系统之间存在相互制约、相互影响、相互依存、相互作用的关系，正是这些关系使这四个子系统结合成一个整体。

（4）整体性。成本管理会计系统的整体性包括两层含义：一是空间上的整体性，是指成本策划、成本核算、成本控制、成本分析与考核四个子系统通过相互联系和相互作用构成了成本管理会计系统整体，而成本管理会计系统整体具有成本策划、成本核算、成本控制、成本分析与考核所没有的特性和功能，即整体大于部分；二是时间上的整体性，是指成本管理会计系统在整个寿命周期内整体应处于最优。整体性表明，在成本管理会计系统的开发、运行、维护和更新的全过程中，要考虑整体优化，而不是只考虑某个子系统或某个阶段的优化。

（5）动态性。动态性是指成本管理会计系统的状态和功能不是一成不变的，其功能是时间的函数。随着时间的推移和客观情况的变化，成本管理会计系统的状态和功能要进行不断优化和创新。

（6）适应性。适应性是指成本管理会计系统本身不仅要适应外界环境的变化，而且外界环境中的一些因素也要适应成本管理会计系统的变化。系统与环境的影响是相互的，适应性应该是双向的。

五、成本管理会计系统的组织和规范

成本管理会计工作组织和规范是建立成本管理会计工作的正常秩序、实现成本管理会计系统目标的重要保证。成本管理会计工作的内容十分丰富，程序比较复杂、涉及面广、业务性强，如果没有专门的机构和人员负责，以及相应的规范来维持，就无法履行成本管理会计的职能，更无法实现成本管理会计系统的目标。为了把成本管理会计工作科学组织起来，为了很好地实现成本管理会计系统的目标，我们应该按照国家有关制度的要求，结合企业的实际情况，设置精干而有效的成本管理会计机构，配备权责对等的成本管理会计人员，建立健全行之有效的成本管理会计规范。

（一）合理设置成本管理会计机构

成本管理会计机构是负责组织领导和从事成本管理会计工作的职能单位。设置成本管理会计机构应明确企业内部对成本管理会计应承担的职责、义务和工作任务，坚持合理分工和协作相结合，统一领导与分散管理相结合，专业和群众管理相结合，使机构的设置与企业的规模大小、业务的繁简、管理体制以及管理要求相适应。根据这一要求，成本管理会计机构的设置可以采用以下几种方式：①在会计机构中设置成本管理会计处（科、股、组）; ②在总会计师或财务总监领导下设置成本管理会计部；③在总会计师或财务总监和总经济师领导下设置成本管理会计委员会；④在总经理领导下设置成本管理会计委员会，等等。

（二）合理配置成本管理会计人员

成本管理会计人员是专门从事成本管理会计工作的专业技术人员。企业应根据规模大小、业务繁简、成本管理会计机构的需要，配备专职的成本管理会计人员，从事成本管理会计工作。成本管理会计人员应该具备一定的职业操守和业务素质，以便履行其簿记、重点事项引导和解决问题的重要职能。

（三）建立健全成本管理会计规范

成本管理会计规范是组织和从事成本管理会计工作的规则和指南，也是检验成本管理会计工作的标准，是企业会计规范的重要组成部分。成本管理会计规范包括：成本管理会计业务操作的准则、制度和指南，成本管理会计人员资格制度，成本管理会计人员的职业道德操守等。

本章思考题

1．什么是费用、成本、损失？三者有何关系？

2．什么是成本管理和成本管理会计？成本、成本管理、成本管理会计三者之间有何关系？

3．成本管理会计有哪些内容？它们之间存在什么样的关系？

4．成本管理会计的目标是什么？

5．简述成本的分类。

6．简述成本的作用。

7．如果你是一公司的总会计师，请你设计本公司的成本管理会计系统。

本章练习题

1．请您根据表1-2中的资料，计算会计学界定范围内的资产、费用和损失的金额。

表1-2 某企业部分账户资料 单位：万元

2．请您根据表1-3中的资料，分别计算单要素费用和综合要素费用、直接费用和间接费用、基本费用和一般费用的金额。

表1-3 某企业部分费用资料 单位：万元

本章参考文献

[1] 李定安．成本会计研究 [M]．北京：经济科学出版社，2002.

[2] 罗绍德．成本会计学 [M]．成都：西南财经大学出版社，2002.

[3] 孙茂竹．成本管理学 [M]．北京：中国人民大学出版社，2003.

[4] 谢灵．成本会计学 [M]．北京：中国人民大学出版社，2004.

[5] 王立彦．成本管理会计 [M]．北京：经济科学出版社，2005.

[6] 胡国强．成本管理会计 [M]. 4版．成都：西南财经大学出版社，2015.