2.1　财报数字的来龙去脉

我在上课时，经常让学员思考报表上的数字是怎么来的。多数学员回答，是财务部门编制出来的。那么，财务部门是根据什么来编制的呢？我们经常说会计是一门通用的商业语言，会计语言描述的是企业的经济活动，财务部门是根据企业的经济活动来汇总编制财务报表的。

现代会计采用借贷复式记账法，每一笔会计分录都反映了经济活动的来龙去脉。国务院前总理朱镕基同志在2001年视察上海国家会计学院时，题写了“不做假账”四个字。“不做假账”就是要求会计人员用会计语言如实描述企业的所有业务活动。如果不做假账，则企业的贪污、腐败就不可能发生。当前，有少数企业用“合法”的会计记录掩盖了“非法”的业务活动。举个例子，一个国有企业的总经理经常拿着企业的钱到澳门去赌博，一共输了3 000万元，最后被抓起来坐牢。按照“不做假账”的要求，这些钱在出去时怎么做会计处理？如果按会计准则的规定，借记“其他应收款”，贷记“银行存款”或者“现金”，那么在分录摘要里需如实写上“暂借王总经理赌资款3 000万元”。试想，如果会计这样如实反映，贪污、腐败、挪用还会发生吗？

很多人一看到借贷记账法就头疼，其实借贷记账法中的“借”和“贷”只是一个符号，没有什么实质含义。前文中有两个公式：资产=负债+股东权益，利润=收入-成本费用。利润归股东所有，是股东权益的组成部分。我们可以把两个公式合并为一个：资产=负债+股东权益+收入-成本费用。这个公式是一个恒等式，要永远保持平衡，右边表示公司的资金来源，左边表示公司的资金用途。“借”这个符号表示企业资产和成本费用的增加、负债和股东权益及收入的减少，“贷”这个符号表示企业资产和成本费用的减少、负债和股东权益及收入的增加。

为了后续分析，我们在这里简单模拟一家企业的情况，将有助于大家理解财务报表数字的生成过程。对于有会计学基础的读者，这部分内容也可以直接略过。

①2016年1月1日，郭永清教授与4个朋友每人各出资1 000万元，以银行存款共5 000万元成立永清股份有限公司，从事园林器械的生产。上述活动对资产负债表的影响为：借记银行存款5 000万元，代表资产中的货币资金增加；同时贷记股本5 000万元，代表股东权益增加5 000万元。对现金流量表的影响为：筹资活动现金流量中吸收股东投资收到的现金5 000万元。

②2016年2月1日，公司花费2 000万元买入某工业园区的厂房，其中包括土地使用权800万元，房屋建筑物1 200万元。上述活动对资产负债表的影响为：借记无形资产（土地使用权）800万元和固定资产（房屋建筑物）1 200万元，代表资产中的无形资产和固定资产增加；同时贷记银行存款2 000万元，代表银行存款减少2 000万元。对现金流量表的影响为：投资活动现金流量中购建固定资产、无形资产支付的现金2 000万元。

③2016年2月10日，公司花费1 000万元买入生产线。上述活动对资产负债表的影响为：借记固定资产（生产线）1 000万元，代表固定资产增加；同时贷记银行存款1 000万元，代表银行存款减少1 000万元。对现金流量表的影响为：投资活动现金流量中购建固定资产、无形资产支付的现金1 000万元。

④2016年3月1日～12月31日，公司采购原材料1 100万元。上述活动对资产负债表的影响为：借记存货（原材料）1 100万元，代表原材料增加1 100万元；同时贷记银行存款1 100万元，代表银行存款减少1 100万元。对现金流量表的影响为：经营活动现金流量中购买商品、接受劳务支付的现金1 100万元。

⑤2016年3月15日，公司从银行借款2 000万元，其中700万元期限为1年，1 300万元期限为3年。上述活动对资产负债表的影响为：借记银行存款2 000万元，代表银行存款增加2 000万元；同时贷记短期借款700万元、长期借款1 300万元，代表流动负债增加700万元、非流动负债增加1 300万元。对现金流量表的影响为：筹资活动现金流量中取得借款收到的现金2 000万元。

⑥2016年1月1日～12月31日，公司给管理人员发放工资480万元。上述活动对资产负债表的影响为：贷记银行存款480万元，代表银行存款减少480万元。对利润表的影响为：借记管理费用480万元，代表管理费用增加480万元。对现金流量表的影响为：经营活动现金流量中支付给职工以及为职工支付的现金480万元。

⑦2016年3月1日～12月31日，生产过程中领用原材料900万元，支付生产工人工资900万元，房屋建筑物折旧60万元，生产线折旧100万元，土地使用权摊销40万元，这些构成了企业生产产品过程中发生的成本。上述过程对资产负债表的影响：借记生产成本2 000万元，代表存货中的在产品增加；贷记存货（原材料）900万元、银行存款900万元、累计折旧160万元、累计摊销40万元，代表相应的资产减少。对现金流量表的影响为：经营活动现金流量中支付给职工以及为职工支付的现金900万元。

在上述信息中，我们给出了企业固定资产的折旧和无形资产的摊销的金额。固定资产和无形资产的一个主要特征是，能够连续在若干个生产周期内发挥作用。其价值则随着固定资产的磨损和无形资产权利的流逝，逐渐地转移到所生产的产品中去。这部分转移到产品中的固定资产和无形资产的价值，就是固定资产折旧和无形资产摊销。也就是说，公司使用固定资产和无形资产生产产品的过程中，固定资产变旧和无形资产权利减少，因此应当把折旧和摊销计入产品的生产成本。由于固定资产和无形资产支出金额很大，而且受益期很长，如果将这些支出一次性计入某个会计年度，会导致当年明显亏损。而实际上，当年从该固定资产得到的受益不会这么多，同时，其他受益的年份又没有体现应有的支出，这样在衡量年度经营业绩时明显不够合理。所以，会计上将固定资产和无形资产入账后，在受益期内计提折旧和摊销。

⑧2016年12月31日，共生产园林机械9 000台并且已经全部完工。上述活动对资产负债表的影响为：借记产成品2 000万元，代表存货中的产成品增加2 000万元；贷记生产成本2 000万元，代表存货中的在产品减少2 000万元。

⑨2016年共销售产品4 500台，每台单价4 000元，价款共计1 800万元，其中1 000万元在销售后已经收到银行存款。同时，需要结转4 500台产品相对应的销售成本1 000万元。

我们先来看销售业务的影响。销售业务对利润表的影响：贷记营业收入1 800万元，表示收入增加。对资产负债表的影响：借记银行存款1 000万元，代表银行存款增加；借记应收账款800万元，表示应收的债权增加。对现金流量表的影响为：经营活动现金流量中销售商品提供劳务收到的现金增加1 000万元。

在会计上，要按照配比原则结转收入所对应的成本。配比原则是指公司在某个期间内所取得的收入应与为取得该收入所发生的费用、成本相匹配。2016年度一共生产9 000台园林机械，成本为2 000万元；卖出4 500台，对应的成本为1 000万元。在销售结转成本时，对资产负债表和利润表的影响为：借记营业成本1 000万元，贷记存货1 000万元，表示营业成本增加1 000万元的同时存货减少1 000万元。

接下来，在2016年12月31日我们把上述业务汇总编制资产负债表（见表2-1）、利润表（见表2-2）和现金流量表（见表2-3）。大家可以按照表内的序号去对应，以加强理解。

从上述报表的结果可以看出，永清股份2016年度的利润为320万元，但是经营活动现金流量净额为-1 480万元。一是因为有价值800万元的产品销售出去以后还没有收到现金形成的应收账款，二是因为还有支付现金但是尚未销售出去的1 200万元的存货。

大家需要注意：企业有利润并不意味着有相应的现金。产生差异的深层原因在于：资产负债表和利润表使用的是权责发生制，现金流量表使用的是收付实现制。权责发生制是会计计算的结果，现金流量是实实在在发生的现金流动——从这个意义上说，利润是唯心主义，现金是唯物主义。

在此简单介绍一下会计核算中的权责发生制和收付实现制。

收付实现制，是指以现金的实际收付为标志来确定本期收入和支出的会计核算基础。凡在当期实际收到的现金收入和支出，均应作为当期的收入和支出；凡是不属于当期的现金收入和支出，均不应作为当期的收入和支出。一句话，收付实现制就是现钱买卖——一手交钱，一手交货。收付实现制以现金为基础，不涉及跨期确认的问题，公司在编制现金流量表时，不需要做任何会计估计和选择，就看公司当期发生的真金白银的现金流。

表2-1　资产负债表

表2-2　利润表

表2-3　现金流量表

权责发生制，是指以取得收取款项的权利或支付款项的义务为标志来确定本期收入和费用的会计核算基础。凡是当期已经实现的收入和已经发生的或应当负担的费用，不论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。一句话，权责发生制就是信用买卖，可以预付或赊欠。权责发生制以权利和义务为基础，涉及跨期确认的问题，公司在编制资产负债表和利润表时，需要判断收入和费用所归属的期间，做出较多的会计政策的选择和会计估计的判断。