第三节　成本会计制度

成本会计制度是企业管理经济活动的手段，可以针对不同的管理要求提供不同的成本资料。不同的成本资料需要不同的成本会计制度来提供。成本会计制度主要有实际成本制度、标准成本制度、变动成本制度、作业成本制度等几种。

一、实际成本制度

实际成本制度，是根据企业实际发生的各项费用进行成本核算的一种成本制度，通过这种成本会计制度获得的成本资料都是事后成本资料。按照成本计算口径的不同，实际成本制度可以进一步分为实际全部成本制度和实际制造成本制度。

（一）实际全部成本

实际全部成本也称完全产品成本，是指按照产品分别计算的生产上和销售及管理上所消耗的全部生产费用。在这种成本会计制度下，产品成本包括直接材料、直接人工、燃料动力和制造费用，以及销售费用和一般管理费用。实行实际全部成本制度，可以有根据地对产品及在产品进行估价，并为产品的定价决策提供有用的资料。但实行这种成本制度，需要采用各种方法将全部管理费用在产成品、在产品之间进行分配，将全部销售费用在当期销售的各种产品之间进行分配，核算工作量大；并且，管理费用不能或者不能全部从当期损益中扣除，不能及时、准确地反映企业的经营情况。

（二）实际制造成本

实际制造成本，是指按照企业生产过程中实际消耗的直接材料、直接人工、燃料动力和制造费用所计算的产品成本。按照实际制造成本制度计算出来的产品成本，实际上就是到车间为止发生的成本。企业的管理费用不需要在各种产品之间、各个成本核算期之间进行分配，销售费用也不需要在销售的各种产品之间进行分配，简化了核算过程；同时，也便于反映和考核企业生产车间的成本水平和管理责任，有利于企业进行成本预测和决策。

二、标准成本制度

标准成本制度是根据产品所需各种原材料和劳动的数量与标准价格预先制定出成本尺度，以此为基础来控制日常成本，并将实际成本与之比较，揭示各种成本的差异，以衡量生产效率的高低和寻求降低成本途径的一种成本核算与控制系统。这里的“成本尺度”，我们称之为标准成本。

标准成本是一种预计成本，它是根据产品的原材料用量标准、加工的工时标准，以及标准原材料价格、标准工资率和制造费用标准分配率计算的成本。它通常是指在正常生产条件下制造产品的预计成本。

企业实行标准成本制度，其作用：第一是建立一个衡量成本高低的适当尺度，可以随时考核各部门的工作效率；第二是起到控制成本的作用，通过成本控制，提高企业竞争能力；第三是可以随时进行成本差异分析，查明实际成本脱离标准的原因，以便及时采取措施予以纠正；第四是结合奖惩制度，激励员工的成本敏感性，促使他们明确今后努力工作的目标。

三、变动成本制度

变动成本制度起源于20世纪30年代的美国，它是管理会计中经常采用的成本计算与分析方法。在变动成本制度下，成本按照其与业务量之间的关系区分为变动成本和固定成本两大类。产品成本只计算其变动成本，包括变动制造成本、变动管理费用和变动销售费用，其中变动制造成本仅包括直接材料、直接人工、燃料动力和变动制造费用；而固定成本包括固定制造费用、固定管理费用和固定销售费用，被视为期间费用，全部计入当期损益，不计入产品成本。变动成本制度下的成本划分如图1-1所示。变动成本制度主要用于企业短期的经营预测和决策。

四、作业成本制度

作业成本制度（Activity Based Costing，简称ABC法）是20世纪80年代末期产生的一种先进的成本管理方法，最初是由哈佛商学院的罗伯特·卡普兰教授和宾夕法尼亚大学的罗宾·库珀教授提出来的。这种成本会计制度把企业的经营过程划分为一系列作业，通过对于作业成本的计量间接计算出产品成本。

按照作业成本会计的原理：企业的生产过程被划分成为了满足顾客需要而运行的一系列由材料消耗作业、工时消耗作业和制造费用作业组成的作业链。每完成一项作业就消耗一定量的资源，同时又有一定价值量的产出转移到下一作业，直到最后一个步骤将产品提供给顾客。作业的转移同时伴随着价值的转移，最终产品是全部作业的集合，同时也表现为全部作业的价值的集合。因此，作业链的形成过程，也就是价值链的形成过程。

作业成本核算的基本思路是：产品消耗作业，作业消耗资源；生产导致作业发生，作业导致成本发生。按照这一基本思路，生产费用应根据其产生的原因（成本动因）汇集到作业，计算出作业成本，再按产品生产所消耗的作业，将作业成本计入产品成本。

运用作业成本制度，既可以计算出产品成本以满足损益计算的需要，又可以计算出作业成本以满足作业管理的需要，其计算的产品成本更为准确，对决策更为有用。

作业成本制度尤其适用于高科技领域。在这些领域中，直接材料成本、直接人工成本只占全部成本的小部分，而且它们与间接成本之间缺乏明确的因果关系。这种成本会计制度能够更准确地分配间接成本。

作业成本制度的特点是：拥有众多的间接成本集合，而且它们具有同质性，由同一个成本动因所致；间接成本的分配基础为成本动因。